Akuntansi Pajak Penghasilan untuk Sewa Guna Usaha (Leasing)

Sewa (leasing) pada dasarnya merupakan praktik yang biasa terjadi dalam kehidupan sehari-hari, termasuk dalam dunia bisnis/usaha. Pertimbangannya adalah efisiensi biaya. Jika dengan sewa dapat tercapai tujuan dengan biaya yang lebih murah daripada membeli aset maka suatu entitas (baik pribadi maupun perusahaan) akan memutuskan untuk menyewa.

Mengapa Leasing?

Hal ini dikarenakan dalam pembelian aset terdapat sejumlah biaya transaksi dan biaya periodik yang harus dikeluarkan dan menyebabkan nilai perolehan aset tersebut lebih besar. Diantaranya adalah biaya pembelian, biaya pemeliharaan, dan biaya suku cadang. Sementara pada mekanisme leasing, biaya hanya meliputi biaya atas sewa atau biaya penyusutan (depresiasi), tergantung jenis leasing yang dilakukan. Selain itu, menurut Weygandt, Kimmel, dan Kieso (2015: 1.272) terdapat beberapa keuntungan bagi pihak yang menyewa melalui leasing daripada memiliki atau membeli aset antara lain: tarif sewa yang tetap sampai akhir periode, kemudahan dalam menukar aset sewa yang dinilai usang, fleksibilitas dalam perjanjian sesuai dengan kebutuhan kedua pihak, merupakan bentuk pendanaan yang lebih murah, menghemat biaya pajak (terkait biaya penyusutan), tidak diwajibkan untuk tercantum di dalam neraca (off-balance-sheet) sehingga mendongkrak nilai rasio efisiensi dan leverage. Sedangkan bagi pihak yang menyewakan, sebagaimana dijelaskan oleh Weygandt, Kimmel, dan Kieso (2015: 1.284) keuntungan menyewakan aset antara lain: adanya pendapatan sewa (pokok), pendapatan bunga (tergantung jenis leasing), insentif pajak (tergantung kebijakan perpajakan negara), dan adanya nilai sisa yang tinggi.

Ragam Leasing

Dalam Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) 30 (Revisi 2011) sewa adalah suatu perjanjian dimana lessor (pihak yang menyewakan) memberikan hak kepada lessee (pihak yang menyewa) untuk menggunakan suatu aset selama periode waktu yang disepakati. Sebagai bentuk kompensasi atas pemanfaatan aset/properti tersebut, maka lessee membayar uang sewa (rental payments) kepada lessor sesuai dengan termin periode yang disepakati. Terdapat dua jenis mekanisme dalam sewa yang sudah diakui dalam dunia bisnis, yaitu sewa operasional tanpa hak opsi (operating lease) dan sewa pembiayaan dengan hak opsi (capital lease).

Sewa operasional adalah bentuk sewa yang sangat sederhana dan biasanya digunakan untuk kepentingan jangka pendek sehingga tidak terlalu memperhitungkan nilai aset pada masa yang akan datang. Status kepemilikan dalam sewa operasional tidak mengalami perubahan dari status legalnya, yaitu aset yang disewakan (leased asset) tetap menjadi milik lessor meskipun hingga batas waktu tertentu dipakai oleh lessee. Konsekuensinya, biaya yang dikeluarkan untuk memelihara aset tersebut ditanggung pihak lessor. Biasanya untuk mencegah terjadinya kerugian, maka lessor memasang tarif sewa dengan telah memperhitungkan nilai perolehan aset (historical cost), biaya pemeliharaan dan margin keuntungan (gain). Sementara itu, sewa pembiayaan digunakan untuk menyewakan aset dalam jangka panjang dengan masa sewa minimal 75% dari usia ekonomis aset yang disewakan, sewa pembiayaan juga memiliki kerumitan tertentu karena melibatkan unsur bunga dan alternatif pengalihan status kepemilikan pada akhir periode sehingga sewa pembiayaan (capital lease/ finance lease) pada dasarnya adalah bentuk lain dari pembelian aset secara cicilan dan juga karena nilai sewa saat ini (present value) tidak kurang dari 90% nilai wajar (fair value) aset yang disewakan sehingga dapat dianggap sebagai bentuk lain penjualan aset.

Akuntansi Perpajakan Leasing

Di dalam laporan keuangan, ketentuan mengenai aset leasing diperlakukan sesuai dengan sudut pandang pelapornya yaitu sudut pandang lessor  dan lessee. Perlakuan akuntansi pajak terhadap atas leasing disesuaikan dengan jenis sewa yang disepakati (operating atau capital/finance).

Operating Lease- Lessee- (Tanpa Hak Opsi)

Di dalam laporan keuangan lessee, adanya transaksi operating lease berdampak pada penyajian beban sewa di dalam Laporan Rugi/Laba. Lesse juga tidak berhak mencantumkan aset yang disewanya ke dalam neraca karena secara legal tidak ada peralihan kepemilikan (suatu keuntungan yang akan membuat rasio keuangan lessee menjadi bagus). Mengingat konsep operating lease yang sederhana maka tidak ada penyajian informasi terkait utang leasing dan beban penyusutan di dalam Laporan Keuangan lessee (Neraca dan Laporan Rugi/Laba). Dari sisi perpajakan, terkait adanya transaksi operating lease ini maka lessee bertindak sebagai pihak pemotong PPh Pasal 23 atas sewa. Sehingga nilai sewa yang dibayarkan lessee kepada lessor adalah nilai bersih yang sudah dipotong PPh Pasal 23. Berikut disajikan ilustrasi operating lease sebagai penjelasan.

Pada tahun 2016 PT Bina Cita (lessee) menyewa sebuah mesin produksi dari PT Cipta Karya (lessor) dengan kesepakatan bentuk sewa adalah operating lease. Masa manfaat mesin adalah 5 tahun dan PT Bina Cita hanya menyewa selama satu tahun saja dengan nilai sewa Rp24.000.000,- per tahun. Uang sewa untuk setahun penuh dibayarkan kepada PT Cipta Karya pada setiap awal tahun (Januari 2016). Maka berikanlah penjelasan dan analisis yang komprehensif mengenai aspek akuntansi dan perpajakan yang harus dilakukan oleh PT Bina Cita jika kedua pihak tetap melakukan pengakuan pendapatan dan beban untuk setiap bulan di pembukuan masing – masing.

Terhadap ilustrasi diatas, maka dari sisi akuntansi dan perpajakan PT Bina Cita harus mencatat biaya yang dibayarkan kepada PT Cipta Karya sebagai beban sewa. Tetapi disaat yang sama ketika melakukan pembayaran, maka PT Bina Cita harus memotong PPh Pasal 23 sebesar 2% dari nilai sewa. PPh Pasal 23 yang telah dipotong ini akan menjadi utang yang wajib disetorkan ke Kas Negara sesuai batas waktu yang ditentukan. Aspek lain yang harus diperhatikan PT Bina Cita adalah sehubungan dengan pembayaran yang dilakukan pada awal tahun sehingga saat dilakukan pembayaran, PT Bina Cita memperoleh hak untuk memanfaatkan sampai dengan akhir tahun (Sewa Dibayar Dimuka) sebesar Rp24.000.000,- atau setara dengan Rp2.000.000,- per bulan. Sehingga ayat jurnal yang perlu dicatat oleh PT Bina Cita untuk periode Januari 2016 adalah sebagai berikut:

Keterangan Debit Kredit
Beban Sewa Rp2.000.000
Sewa Dibayar Dimuka Rp22.000.000  
         Kas Rp23.520.000
         Utang PPh Pasal 23 Rp480.000

 

Ketika PPh Pasal 23 sudah disetor ke Kas Negara maka PT Bina Cipta melakukan pencatatan sebagai berikut:

Keterangan Debit Kredit
Utang PPh Pasal 23 Rp480.000
          Kas Rp480.000

 

Operating Lease- Lessor- (Tanpa Hak Opsi)

Di dalam Laporan keuangan lessor, transaksi operational lease terlihat dari adanya akun Pendapatan Sewa di dalam Laporan Rugi/Laba. Lessor juga masih wajib mencantumkan leased asset sesuai dengan nilai yang telah disusutkan secara proporsional menurut besaran depresiasi. Hal ini dikarenakan lessor wajib setiap tahun menyusutkan leased asset sesuai masa manfaat aset tersebut. Sehingga di dalam Laporan Rugi/Laba terdapat proporsi yang wajar antara pendapatan yang diperoleh dengan beban penyusutan yang ditimbulkan (matching concept). Disaat yang sama, lessor wajib menanggung beban pemeliharaan leased asset sehingga beban tersebut wajib dibiayakan di dalam Laporan Rugi/Laba yang meliputi: biaya penilai (appraisal fee), biaya perantara (finders fee), dan biaya suku cadang. Lessor meneriman penghasilan melalui penyewaan leased asset kepada lessee dengan tetap memperhatikan adanya kewajiban untuk dipotong PPh Pasal 23 atas transaksi tersebut. Contoh kasus yang dapat membantu adalah sebagai contoh kasus sebelumnya namun analisis dan penjelasan diberikan dari sudut pandang PT Cipta Karya sebagai lessor.

Dari contoh sebelumnya, jika ternyata PT Cipta Karya telah menghitung nilai mesin produksi tersebut sebesar Rp120.000.000,-. Maka berikanlah penjelasan dan analisis yang komprehensif mengenai aspek akuntansi dan perpajakan yang harus dilakukan oleh PT Cipta Karya.

Secara akuntansi aspek terpenting yang harus dipahami bahwa ketika bulan Januari 2016 PT Cipta Karya menerima pendapatan yang belum sepenuhnya menjadi haknya sehingga disebut Pendapatan Diterima Dimuka, yaitu pendapatan dari pembayaran sewa untuk bulan Februari s.d. Desember 2016. Adapun untuk periode Januari 2016 sudah dapat dicatat sebagai Pendapatan Sewa. Kemudian, terhadap aliran kas masuk yang diterima PT Cipta Karya maka PT Cipta Karya harus mencatatnya sebagai Kas sebesar nilai bersih setelah dipotong PPh Pasal 23 dan mencatat pemotongan tersebut sebagai PPh Pasal 23 Dibayar Dimuka. Sehingga ayat jurnal yang disiapkan oleh PT Cipta Karya pada Januari 2016 adalah sebagai berikut:

Keterangan Debit Kredit
Kas Rp23.520.000
PPh Pasal 23 Dibayar Dimuka Rp480.000  
         Pendapatan Sewa Rp2.000.000
         Pendapatan Sewa Diterima Dimuka Rp22.000.000

 

Pada akhir tahun 2016, PT Cipta Karya wajib mencatat jurnal penyusutan atas mesin produksi sebesar Rp120.000.000 dibagi secara proporsional untuk 5 tahun yaitu Rp24.000.000,- dengan ayat jurnal sebagai berikut:

Keterangan Debit Kredit
Beban Penyusutan- Leased Asset Rp24.000.000
         Akumulasi Beban Penyusutan Rp24.000.000

 

Jadi dari ilustrasi diatas dapat diketahui bahwa Operating Lease baik dipandang dari sisi lessee maupun lessor tidak sama sekali melibatkan konsep bunga dan diperuntukkan untuk masa sewa yang singkat (masa sewa tidak lebih dari 75% usia manfaat aset yang hendak disewa) dan nilai sewa tidak melebihi 90% nilai wajar aset tersebut. Ciri khas utama yang mudah dikenali dari Operating Lease ini adalah tidak adanya opsi pengalihan kepemilikan aset. Status kepemilikan tetap yakni menjadi milik lessor sampai dengan masa sewa berakhir. Aspek akuntansi dan perpajakan atas jenis sewa ini terbilang sederhana karena hanya melibatkan perhitungan yang proporsional.

Capital Lease- Lessee- (Dengan Hak Opsi)

Didalam laporan keuangan lessee transaksi capital lease menyebabkan kepemilikan aset dari leasing harus dilaporkan di dalam Laporan Posisi Keuangan (Neraca). Diiringi dengan penyajian nilai utang leasing di sisi kewajiban. Ketentuan ini membawa konsekuensi penyajian Beban Penyusutan- Aset Leasing pada Laporan Rugi/Laba dan Akumulasi Penyusutan- Aset Leasing didalam Neraca. Namun, poin penting yang perlu diperhatikan adalah bahwa pembebanan Beban Penyusutan- Aset Leasing selama masa sewa hanya diperkenankan untuk kepentingan komersial. Dalam rangka menghitung PPh Badan, Beban Penyusutan- Aset Leasing selama masa sewa tidak diperkenankan dijadikan sebagai pengurang penghasilan bruto, pembebanan diperkenankan ketika masa sewa telah habis dan Aset Leasing telah menjadi milik lessee dengan dasar penyusutan adalah nilai residu. Hal ini sebagaimana telah diatur di dalam Keputusan Menteri Keuangan Nomor KMK-1169/KMK.01/1991 dan Keputusan Direktur Jenderal Pajak Nomor KEP-10/PJ.47/1994 termasuk pula dalam hal ini Beban Bunga yang muncul sehubungan dengan transaksi capital lease. Selain itu, terkait adanya transaksi capital lease ini maka lessee tidak boleh bertindak sebagai pihak pemotong PPh Pasal 23 atas sewa. Sehingga nilai sewa yang dibayarkan lessee kepada lessor adalah nilai bersih tanpa dipotong PPh Pasal 23. Berikut disajikan ilustrasi capital lease sebagai penjelasan.

Pada 1 Januari 2012, PT Pelangi menyewakan peralatan kepada PT Bianglala. Peralatan tersebut seharga 2.000.000 (Nilai wajar peralatan). Perjanjian sewa mengandung klausul – klausul berikut ini:

  • Masa Sewa 8 tahun
  • Pembayaran tahunan setiap 1/1 sebesar 450.000
  • Masa manfaat peralatan 10 tahun
  • Estimasi nilai sisa pada akhir masa sewa adalah 300.000

Sewa dapat dibatalkan, dan PT Bianglala akan dikenakan penalti yang tidak signifikan. PT Bianglala akan mengembalikan peralatan kepada PT Pelangi pada akhir masa sewa. Present Value (Nilai Kini) dari pembayaran sewa minimum (dihitung dengan menggunakan tingkat bunga implisit 11.65%) adalah Rp1.827.100

Dari kasus diatas, untuk memastikan jenis sewa yang tepat maka dapat dilakukan sejumlah uji kriteria sebagai berikut:

Kriteria Umum Ya
Ada Transfer Kepemilikan

Klausul: “PT Bianglala akan mengembalikan peralatan kepada PT Pelangi pada akhir masa sewa”. Redaksi ini juga dapat berarti lessee memilih untuk tidak memanfaatkan hak opsi.

×
Ada Penawaran untuk Membeli Hak Opsi (Bargain- Purchase Option)

Klausul: Tidak dinyatakan dalam soal tetapi dari informasi bahwa aset tersebut dinilai lebih rendah ketika opsi dapat dieksekusi maka terdapat kecenderungan transaksi tersebut mengandung Hak Opsi yang dapat dimanfaatkan lessee.

Masa sewa lebih dari atau sama dengan 75% dari usia ekonomis aset yang disewakan.

Analisis:  =  = 80%

 

Nilai Kini dari pembayaran sewa lebih dari atau sama dengan 90% nilai wajar aset

Analisis:  =  = 91.35%

 

Setelah melakukan uji kriteria diatas maka dapat disimpulkan bahwa transaksi sewa antara PT Bianglala selaku lessee dengan PT Pelangi selaku lessor adalah capital lease. Hal ini konsisten dengan bagan yang diuraikan oleh Weygandt, Kimmel, dan Kieso (2015: 1.275) sebagai berikut:

Analisis selanjutnya adalah mekanisme pencatatan komersial (penting dipahami bahwa dalam ketentuan perpajakan atau fiskal, lessee tidak diperkenankan mengakui beban penyusutan atas Aset Leasing dan Beban Bunga) yang harus dilakukan lessee pada laporan keuangannya. Pencatatan yang dilakukan lessee harus mengikuti besaran angsuran setiap tahun yang dihitung sebagai berikut:

Present Value of minimum lease payments : Rp1.827.100

PT Bianglala.                                                                                                                          Lease Amortization Schedule. (Lessee)

Tanggal Annual Payment Less Executory Costs Perhitungan Bunga dan Pokok Lease Liability
Interest (11.65%) on Liability Reduction of Lease Liability
01/01/12 Rp450.000 Rp1.827.100
01/01/12 Rp450.000 Rp450.000 Rp1.377.100
01/01/13 Rp450.000 Rp160.432 Rp289.568 Rp1.087.532
01/01/14 Rp450.000 Rp126.697 Rp323.303 Rp764.229
01/01/15 Rp450.000 Rp89.033 Rp360.967 Rp403.262

 

Jurnal yang dicatat oleh PT Bianglala (lessee) untuk tahun 2012 s.d. tahun 2015 adalah sebagai berikut:

Tanggal Keterangan Debit Kredit
01/01/12 Aset Leasing Rp1.827.100
         Utang Leasing Rp1.827.100
01/01/12 Utang Leasing Rp450.000
         Kas Rp450.000
31/12/12 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
         Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
Analisis:  =

= Rp250.000

 

   
01/01/13 Utang Bunga Rp160.432
  Utang Leasing Rp289.568
             Kas Rp450.000
31/12/13 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
01/01/14 Utang Bunga Rp126.697
  Utang Leasing Rp323.303
             Kas Rp450.000
31/12/14 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
01/01/15 Utang Bunga Rp89.033
  Utang Leasing Rp360.967
             Kas Rp450.000
31/12/15 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000

 

Capital Lease- Lessor- (Dengan Hak Opsi)

Di dalam laporan keuangan transaksi capital lease terlihat dengan adanya akun Pendapatan Sewa dan Pendapatan Bunga. Sama halnya seperti pada sudut pandang lessee, pada Capital Lease, Lessor juga masih wajib mencantumkan leased asset sesuai dengan nilai yang telah disusutkan secara proporsional menurut besaran depresiasi. Hal ini dikarenakan lessor wajib setiap tahun menyusutkan leased asset sesuai masa manfaat aset tersebut. Sehingga di dalam Laporan Rugi/Laba terdapat proporsi yang wajar antara pendapatan yang diperoleh dengan beban penyusutan yang ditimbulkan (matching concept). Disaat yang sama, lessor wajib menanggung beban pemeliharaan leased asset sehingga beban tersebut wajib dibiayakan di dalam Laporan Rugi/Laba yang meliputi: biaya penilai (appraisal fee), biaya perantara (finders fee), dan biaya suku cadang. Bila dianalisis, maka terdapat dua pembebanan biaya penyusutan aset pada Capital Lease yakni oleh lessor dan lessee. Dari sisi perpajakan hal ini menyebabkan terkoreksinya (negatif) potensi PPh akhir tahun (PPh Pasal 25/29) yang harus ditanggung keduanya. Sehingga ketentuan perpajakan hanya memperkenankan pembebanan biaya penyusutan oleh lessor dan adapun lessee hanya diperkenankan melakukan hal tersebut jika hak opsi dimanfaatkan dan aset beralih kepemilikan dengan dasar penyusutan sebesar nilai sisanya.

Contoh kasus yang dapat mewakili sudut pandang ini adalah sebagaimana pada kasus PT Pelangi sebagai lessor. Jurnal yang harus dibuat oleh PT Pelangi (2012-2015) adalah sebagaimana ditampilkan berikut ini:

Tanggal Keterangan Debit Kredit
01/01/12 Piutang Leasing Rp1.827.100
         Aset Leasing Rp1.827.100
01/01/12 Kas Rp450.000
         Pendapatan Sewa Rp450.000
31/12/12 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
         Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
Analisis:  =

= Rp250.000

 

   
01/01/13 Kas Rp450.000
           Pendapatan Bunga Rp160.432
           Pendapatan Sewa Rp289.568
31/12/13 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
01/01/14 Kas Rp450.000
           Pendapatan Bunga Rp126.697
           Pendapatan Sewa Rp323.303
31/12/14 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000
01/01/15 Kas Rp450.000
           Pendapatan Bunga Rp89.033
           Pendapatan Sewa Rp360.967
31/12/15 Beban Penyusutan- Leased Asset Rp250.000
           Akumulasi Beban Penyusutan Rp250.000

 

Dari jurnal diatas dapat terlihat bahwa aspek akuntansi yang perlu diperhatikan pihak lessor adalah adanya pengakuan pendapatan atas penghasilan berupa pendapatan sewa dan pendapatan bunga. Keduanya dicantumkan di dalam Laporan Rugi/ Laba sebagai pendapatan operasional untuk pendapatan sewa sedangkan untuk pendapatan bunga merupakan pendapatan lainnya. Selain itu, lessor diperkenankan membebankan biaya penyusutan yang dihitung dengan metode garis lurus sebagai pengurang pendapatan. Dari penjelasan diatas dapat terlihat pula bahwa tidak aspek transaksi PPh Pasal 23 atas sewa dengan mekanisme capital lease.

2 komentar untuk “Akuntansi Pajak Penghasilan untuk Sewa Guna Usaha (Leasing)

  • 12 Februari 2018 at 09:21
    Permalink

    Penjelasan yang simple dan bagus.
    Bagaimana perlakukan pajak atas penyusutan biaya renovasi/instalasi dll, atas ruangan yang disewa?
    apakah bisa disusutkan/dibiayakan? mengingat ruangan/gedung itu bukan milik, tapi cuma sewaan.
    terima kasih

    Reply
  • 7 Maret 2018 at 03:22
    Permalink

    Perusahaan saya beli alat berat ditambah PPN secara financial lease (dgn hak opsi). Jadi pembiayaan leasingnya adalah jumlah dari harga jual + PPN.

    Dalam koreksi fiskal biaya penyusutannya kami koreksi positif dan pembayaran sewa-guna-usaha yang dibayar atau terutang dikurangkan dari penghasilan (koreksi negatif). Didalam ewa-guna-usaha yang dibayar atau terutang tersebut sudah termasuk PPN (Pokok+PPN).

    pertanyaannya:
    Apakah Biaya PPN dalam Leasing tersebut harus dikoreksi? Sementara PPN Masukan tersebut sudah kami laporkan di SPM PPN

    Mohon info dan dasar hukumnya.

    Terima kasih.

    Reply

Tinggalkan Balasan

Alamat surel Anda tidak akan dipublikasikan. Ruas yang wajib ditandai *